Regim special bunuri second-hand

Ce sunt bunurile second-hand?

            Conform art. 312 alin. (1) lit. d) din legea 227/2015 denumita in continuare Codul Fiscal, bunurile second-hand sunt bunurile mobile corporale care pot fi refolosite în starea în care se află sau după efectuarea unor reparaţii, altele decât operele de artă, obiectele de colecţie sau antichităţile, pietrele preţioase şi alte bunuri prevăzute în normele metodologice.

            Cu alte cuvinte, NU intra la bunuri second-hand operele de artă, obiectele de colecție sau antichitățile, pietrele prețioase și alte bunuri cum ar fi: aurul, argintul şi platina prezentate sub formă de bare, plachete, lingouri, pulbere, foiţe, folie, tuburi, sârmă sau în orice alt mod, ce pot fi folosite ca materie primă pentru producerea altor bunuri, fie pure, fie în aliaj cu alte metale, aurul de investiţii, monedele din argint sau platină care nu constituie obiecte de colecţie, reziduuri de obiecte vechi formate din metale preţioase recuperate în scopul topirii şi refolosirii ca materii prime, pietrele preţioase şi semipreţioase şi perlele, indiferent dacă sunt sau nu tăiate, sparte în lungul fibrei, gradate sau şlefuite, însă nu pe fir, montate sau fixate, ce pot fi utilizate pentru producerea de bijuterii clasice şi fantezie, obiecte de aurărie şi argintărie şi similare, bunurile care se consumă la prima utilizare, bunurile ce nu mai pot fi refolosite în niciun fel, obiectele vechi care sunt executate din metale preţioase sau şi cu pietre preţioase sau semipreţioase, cum ar fi bijuteriile (clasice şi fantezie, obiectele de aurărie şi argintărie şi toate celelalte obiecte vechi, inclusiv uneltele, integral sau parţial formate din aur, argint, platină, pietre preţioase şi/sau perle, indiferent de gradul de puritate a metalelor şi pietrelor preţioase).

            Și totuși, in anumite condiții societatea poate aplica regimul special pentru opere de artă, obiecte de colecţie sau antichităţi pe care le-a importat sau opere de artă achiziţionate de persoana impozabilă revânzătoare de la autorii acestora sau de la succesorii în drept ai acestora, pentru care există obligaţia colectării taxei.  

De la cine se pot achiziționa bunurile second-hand pentru a putea aplica regimul special?

Art. 312 alin. (2) din Codul Fiscal precizează furnizorii de la care se pot achiziționa aceste bunuri pentru a putea aplica regimul special.

Art. 312 alin. (2) Cod fiscal: (2) Persoana impozabilă revânzătoare va aplica regimul special pentru livrările de bunuri second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi antichităţi, altele decât operele de artă livrate de autorii sau succesorii de drept ai acestora, pentru care există obligaţia colectării taxei, bunuri pe care le-a achiziţionat din interiorul Uniunii Europene, de la unul dintre următorii furnizori:

a) o persoană neimpozabilă;

b) o persoană impozabilă, în măsura în care livrarea efectuată de respectiva persoană impozabilă este scutită de taxă, conform art. 292 alin. (2) lit. g);

c) o întreprindere mică, în măsura în care achiziţia respectivă se referă la bunuri de capital;

d) o persoană impozabilă revânzătoare, în măsura în care livrarea de către aceasta a fost supusă taxei în regim special.

a) persoana neimpozabilă este acea persoană care nu dezvoltă o activitate economică prin vânzarea acelui bun supus regimului special. Cu alte cuvinte, persoana neimpozabilă, in cele mai multe cazuri, este persoana fizică.

b) achiziția să fie efectuată de la o persoană impozabilă (de cele mai multe ori persoanele impozabile sunt societățile comerciale) dar acea persoană impozabilă care face livrarea să nu fi dedus taxa la achiziția bunului in cauză.

c) o intreprindere mică reprezintă o societate care aplică scutirea de TVA pana la un anumit prag al cifrei de afaceri. In România, acel prag are valoarea de 220.000 lei. Și totuși, achiziția bunului de la astfel de societăți trebuie să indeplinească o condiție și aceea că, bunul in cauză să fi fost utilizat de intreprinderea mică in calitate de bun de capital, adică sa nu fi făcut parte din activele circulante ale acelei intreprinderi ci din activele imobilizate.

d) o persoană impozabilă revânzătoare este acea persoană care livrează bunul second-hand și care a aplicat la rândul ei același regim special.

 

Să luăm un exemplu, foarte intâlnit in practică, achizițiile de autotursme second-hand. 

            1) O societate cu sediul in Romania, înregistrată in scopuri de TVA în Romania conform art. 316 din Legea 227/2015 Cod Fiscal, achiziționează un autoturism second-hand în valoare de 12.000 euro, in scopul revânzarii, de la o societate din Olanda, înregistrată in scopuri de TVA in Olanda. Cursul de la data facturii 4 lei/euro, cursul de la data receptiei 4.2 lei/euro. Pe factura de achiziție se menționează „TVA inclus conform art. 313 din Directiva 112/2006/CE”

Din punct de vedere fiscal

Societatea românească realizează o achiziție de bunuri second-hand cu regim special conform art. 312 alin. (2) lit. d) Cod Fiscal și art. 313 alin. (1) din Directiva 112/2006/CE.

Art. 312 alin.(2) lit. d) Cod Fiscal: „2) Persoana impozabilă revânzătoare va aplica regimul special pentru livrările de bunuri second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi antichităţi, altele decât operele de artă livrate de autorii sau succesorii de drept ai acestora, pentru care există obligaţia colectării taxei, bunuri pe care le-a achiziţionat din interiorul Comunităţii, de la unul dintre următorii furnizori:

d)o persoană impozabilă revânzătoare, în măsura în care livrarea de către aceasta a fost supusă taxei în regim special.”

Art. 313 alin. (1) din Directiva 112/2006: „În ceea ce privește livrarea de bunuri second-hand, obiecte de artă, articole de colecție sau antichități efectuată de comercianți impozabili, statele membre aplică un regim special pentru impozitarea marjei de profit realizate de comerciantul impozabil, în conformitate cu dispozițiile prezentei subsecțiuni”

Din punct de vedere contabil

Cursul de schimb utilizat pentru înregistrarea în contabilitate a bunurilor achiziționate este cursul de schimb de la data recepției bunurilor, conform punctului 314 alin.(4) din OMFP 1802/2014.

 Punctul 314 alin. (4) din OMFP 1802/2014: „În cazul bunurilor achiziţionate însoţite de factură sau de aviz de însoţire a mărfii, urmând ca factura să sosească ulterior, cursul valutar utilizat la înregistrarea în contabilitate este cursul de la data recepţiei bunurilor.”

Prin urmare, în contabilitate se va inregistra:

a) Recepția mărfurilor la cursul de la data recepției, 4,2 lei/eur

12.000 eur x 4,2 lei/eur = 50.400 lei

371 „Mărfuri”

=

401 „Furnizori”

50.400  lei

Obligații

Societatea va ține un jurnal special de cumpărări in care va inscrie toate bunurile achiziționate in regim special, conf. pct. 86 alin. (6) lit. a) din normele metodologice de punere in aplicare a art. 312 alin. (13) Cod Fiscal.

2) Societatea vinde autoturismul unui client, persoană juridică română, înregistrată in scopuri de TVA conform art. 316 Cod Fiscal, valoarea de vânzare fiind de 85.000 lei.

Din punct de vedere fiscal

Societatea va emite factura fără TVA, conform art. 312 alin. (12) din Codul Fiscal și art. 325 din Directiva 112/2006/CE. De asemenea, va menționa pe factură “regimul marjei – bunuri second hand, conform art. 312 Cod Fiscal”, conform art. 319 alin. 20 lit. o).

Art. 312 alin. (12) din Codul Fiscal: „Persoana impozabilă revânzătoare nu are dreptul să înscrie taxa aferentă livrărilor de bunuri supuse regimului special, în mod distinct, în facturile emise clienţilor.”

Art. 325 din Directiva 112/2006: „Comerciantul persoană impozabilă nu poate să menționeze, în mod distinct, pe facturile pe care le emite TVA aferentă livrărilor de bunuri cărora le aplică regimul marjei.”

Art. 319 alin. (20) lit. o) din Codul Fiscal: „(20)Factura cuprinde în mod obligatoriu următoarele informații: o) dacă se aplică unul dintre regimurile speciale pentru bunuri second-hand, opere de artă, obiecte de colecție şi antichităţi, una dintre mențiunile «regimul marjei - bunuri second-hand», «regimul marjei - opere de artă» sau «regimul marjei - obiecte de colecție şi antichităţi», după caz;”

Conform art. 312 art. (1) lit. h), societatea trebuie să colecteze TVA la cota de marjă a profitului. Marja profitului este definită la art. 312 alin. (1) lit. g).

Art. 312 alin.(1) lit. h) din Codul Fiscal: „regimul special reprezintă reglementările speciale prevăzute de prezentul articol pentru taxarea livrărilor de bunuri second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi antichităţi la cota de marjă a profitului”

Art. 312 alin.(1) lit. g) din Codul Fiscal: „marja profitului este diferenţa dintre preţul de vânzare aplicat de persoana impozabilă revânzătoare şi preţul de cumpărare, în care:

1. preţul de vânzare constituie suma obţinută de persoana impozabilă revânzătoare de la cumpărător sau de la un terţ, inclusiv subvenţiile direct legate de această tranzacţie, impozitele, obligaţiile de plată, taxele şi alte cheltuieli, cum ar fi cele de comision, ambalare, transport şi asigurare, percepute de persoana impozabilă revânzătoare cumpărătorului, cu excepţia reducerilor de preţ;

2. preţul de cumpărare reprezintă tot ce constituie suma obţinută, conform definiţiei preţului de vânzare, de furnizor, de la persoana impozabilă revânzătoare;”

Determinarea marjei profitului

Prețul de vânzare – Prețul de cumpărare = Marja profitului

85.000 lei – 50.400 lei = 34.600 lei

Determinarea taxei colectate

Taxa colectată se determinăconform pct. 86 alin. (4) lit. c) din normele metodologice de aplicare a art. 312 alin. (14) Cod Fiscal

Pct. 89 alin. (4) c) NM: „pentru determinarea taxei colectate aferente fiecărei livrări, din marja profitului determinată conform lit. b) se calculează suma taxei colectate corespunzătoare fiecărei livrări prin aplicarea procedeului sutei mărite. Taxa colectată într-o perioadă fiscală pentru bunurile supuse regimului special reprezintă suma taxelor pe valoarea adăugată aferente fiecărei livrări de bunuri efectuate în perioada respectivă”

Marja profitului x 20/120 = TVA Colectată

34.600 lei x 20/120 = 5.767 lei

Din punct de vedere contabil

Se înregistrează factura de vânzare a mărfurilor second-hand:

4111 „Clienți”

=

%   707 „Venituri din vânzări mărfuri” 4427 „TVA colectată”

85.000 lei 79.233 lei   5.767 lei

 

Se înregistrează livrarea mărfurilor second hand:

607 „Cheltuieli cu mărfurile”

=

371 „Mărfuri”

50.400  lei

 

Sold 4427        = 5.767 lei

Total de plată = 5.767 lei

 

Obligații

Societatea va ține un jurnal special de vânzări in care va inscrie toate bunurile livrate in regim special, conf. pct. 86 alin. (6) lit. b) din normele metodologice de punere in aplicare a art. 312 alin. (13) cod fiscal.

De asemenea, societatea va ţine un registru care permite să se stabilească, la finele fiecărei perioade fiscale, totalul bazei de impozitare pentru livrările efectuate în respectiva perioadă fiscală, pe fiecare cotă de TVA aplicabilă, şi, după caz, taxa colectată, conform pct. 86 alin. (6) lit. c) din normele metodologice de punere in aplicare a art. 312 alin. (13) Cod Fiscal.

Conform pct. 86 alin. (5) din normele metotologice de punere in aplicare a art. 312 alin. (13) si (14), societatea nu va colecta TVA conform regimului special daca marja profitului este negativa.

Când avem marja profitului negativă?

            a) atunci când prețul de vânzare este mai mic decât prețul de cumpărare;

            b) conform normelor metodologice, societatea trebuie să țină un registru care permite să stabilească, la finele fiecărei perioade fiscale, totalul bazei de impozitare. Există posibilitatea ca valoarea livrărilor dintr-o perioadă fiscală să fie mai mică decât valoarea achizițiilor, caz in care marja de profit devine negativă, aceasta devenind pozitivă in perioadele fiscale următoare, pe măsură ce valoarea livrărilor va fi mai mare decât valoarea achizițiilor.

 

Obligații declarative

Societatea va declara tranzacția în Decontul de TVA – declarația 300 la rândul 9, conform art. 312 alin. (14) lit. b)

Art. 312 alin. (14) lit. b): „(14) În condiţiile stabilite prin norme, persoana impozabilă revânzătoare care efectuează atât operaţiuni supuse regimului normal de taxă, cât şi regimului special, trebuie să îndeplinească următoarele obligaţii:b) să stabilească taxa colectată în cadrul regimului special pentru fiecare perioadă fiscală în care trebuie să depună decontul de taxă, conform art. 322 şi art. 323.”

Baza de impozitare va fi diferența dintre marja de profit și taxa colectată pentru toată perioada fiscală pentru care se depune decontul de taxă.